Spłata ex-małżonka jest kosztem uzyskania przychodu sprzedaży domu

Przeczytaj także: Sprzedaż nieruchomości: jakie koszty uzyskania przychodu?

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

W 1992 r. małżonkowie nabyli do majątku wspólnego grunt, który zabudowali następnie budynkiem mieszkalnym. W 2010 r. został orzeczony rozwód małżonków. W toku postępowania o podział majątku, postanowieniem z dnia 9 listopada 2012 r., które uprawomocniło się 28 grudnia 2012 r., wnioskodawczyni przypadł cały dom o wartości 458.279,00 zł oraz samochód o wartości 20.000,00 zł. Jednocześnie została ona zobowiązany do spłaty połowy wartości tego majątku (czyli kwoty 239.139,50 złotych) na rzecz byłego męża.

Następnie 9 września 2013 r. powyższą nieruchomość wnioskodawczyni sprzedała za cenę 330.000 zł. Zadała pytanie, czy będzie musiała z tego tytułu zapłacić podatek dochodowy? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(...) Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c. prawa wieczystego użytkowania gruntów
-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. aytuncoylum - Fotolia.com

Sprzedaż spłacanego domu

Kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży domu może być spłata dokonana na rzecz byłego małżonka.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. (...)

Aby móc zatem ustalić czy w omawianej sprawie sprzedaż w 2013 r. nieruchomości, której jedynym właścicielem, w wyniku podziału majątku wspólnego stała się Wnioskodawczyni, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, trzeba ustalić, od jakiego momentu należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, tj. czy od daty kiedy nastąpiło nabycie do majątku wspólnego małżonków, czy też od daty kiedy nastąpił podział majątku dorobkowego małżonków w 2012 r.

Kwestie stosunków majątkowych w małżeństwie reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 2082 ze zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast – w myśl art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego tylko wówczas, jeśli:
• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
• wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Zatem za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze i odbył się bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Bowiem wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) jak też stan jej majątku osobistego. W tym udziale bowiem, w którym przyznana na wyłączną własność nieruchomość lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zatem nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego, w przypadku gdy wartość otrzymanego majątku jest nieekwiwalentna lub przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym, zawiera się w pojęciu „nabycie”, jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc przywołane powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że podział majątku dorobkowego małżonków dokonany w 2012 r. nie był ekwiwalentny w naturze dla obojga małżonków. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić bowiem można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek o tej samej wartości. Tymczasem na mocy postanowienia sądu z 2012 r. Wnioskodawczyni zostały przyznane wszystkie składniki majątku dorobkowego małżonków o łącznej wartości 478.279,00 zł, natomiast Wnioskodawczyni zobowiązana została do dokonania spłaty byłego współmałżonka w wysokości 239.139,50 zł, tj. w wysokości stanowiącej połowę wartości składników majątku dorobkowego małżonków. Jednoznacznie przesądza to o braku ekwiwalentności podziału majątku dorobkowego małżonków.

Z powyższych rozważań wynika zatem, że udziały w nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym Wnioskodawczyni nabyła w różnym czasie i w różny sposób:
• udział wynoszący ½ Wnioskodawczyni nabyła w ramach majątku wspólnego w 1992 r.,
• udział wynoszący ½ Wnioskodawczyni nabyła w wyniku podziału majątku dorobkowego w 2012 r.

Z uwagi na to, że od momentu nabycia nieruchomości w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, upłynął pięcioletni termin o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to ta część przychodu uzyskana ze sprzedaży ww. nieruchomości, która przypada na udział nabyty w ramach majątku wspólnego, nie stanowi źródła przychodu, a tym samym nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Oznacza to, że po stronie Wnioskodawczyni nie powstał obowiązek zapłaty podatku dochodowego od przychodu uzyskanego ze sprzedaży przypadającego na ww. udział nabyty w 1992 r. (50% przychodu nie podlega opodatkowaniu).

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega natomiast przychód z tytułu odpłatnego zbycia przypadający na udział w nieruchomości nabyty w 2012 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego (50% przychodu), ponieważ zbycie dokonane zostało przed upływem pięciu lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce to nabycie.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Podkreślić jednak należy, że ewentualnie poniesione przez Wnioskodawczynię koszty odpłatnego zbycia dotyczą całej nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym, czyli również przychodu, który przypada na udział nabyty w ramach majątku wspólnego, niestanowiący źródła przychodu. Skoro sprzedaż udziału nabytego w 1992 r. nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu, to odliczeniu nie podlegają też koszty przypadające na ten udział. Wnioskodawczyni może zatem ewentualnie poniesione koszty odpłatnego zbycia odliczyć od przychodu w wysokości proporcjonalnie przypadającej na udział w ww. nieruchomości, który nabyła w 2012 r., czyli 50% kosztów odpłatnego zbycia.

Z kolei ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatne, czy nieodpłatnie. W niniejszej sprawie nabycie miało charakter odpłatny, gdyż odbyło się za spłatą na rzecz byłego współmałżonka.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl zaś art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych

W tym miejscu wyjaśnić należy, że kosztem nabycia w wyniku sądowego podziału majątku udziału 1/2 w nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym będzie kwota udokumentowanej spłaty dokonanej na rzecz byłego współmałżonka, w wysokości przypadającej na spłatę tego składnika majątku wchodzącego w skład majątku dorobkowego małżonków (tj. wartość całej spłaty pomniejszona o 10.000,00 zł, czyli o kwotę przypadającą na spłatę 50% wartości samochodu będącego również przedmiotem podziału majątku wspólnego). Kwota ta stanowiła bowiem wydatek jaki Wnioskodawczyni musiała ponieść aby stać się właścicielem udziału, który do daty podziału majątku był własnością byłego współmałżonka Wnioskodawczyni. Kwotę tę Wnioskodawczyni może więc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pomniejszając tym samym przychód, jaki uzyskała ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:
1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Podsumowując, w wyniku podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni otrzymała majątek o większej wartości niż przysługujący jej w majątku wspólnym udział ½. W procencie o jaki wzrósł udział Wnioskodawczyni w majątku wspólnym (50%) należy rozpoznać nabycie udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym w ramach podziału majątku wspólnego w 2012 r. Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży udziału w ww. nieruchomości (50%) wynika z tego, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – udział nabyty w 2012 r. w drodze podziału majątku wspólnego został sprzedany przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym go nabyto. Podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli różnica między przychodem uzyskanym ze sprzedaży przypadającym na udział nabyty w 2012 r. (ustalonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy.

Zauważyć jednak należy, iż Wnioskodawczyni wskazała, że omawianą nieruchomość sprzedała za cenę 330.000,00 zł, a zatem – jeżeli w istocie była to wartość rynkowa tej nieruchomości – przychód podlegający opodatkowaniu stanowi kwota 165.000 zł. Z uwagi na okoliczność, że Wnioskodawczyni została zobowiązana do dokonania spłaty na rzecz byłego współmałżonka w związku z podziałem majątku wspólnego, kwota tej spłaty (239.139,50 zł – 10.000,00 zł = 229.139,50 zł) stanowi koszt uzyskania przychodu, o ile Wnioskodawczyni faktycznie dokonała tejże spłaty i jest w stanie to udokumentować. Z powyższych okoliczności wynika więc, że z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawczyni nie osiągnęła dochodu lecz poniosła stratę ponieważ wysokość kosztów uzyskania przychodu przekracza wysokość osiągniętego przychodu. Wnioskodawczyni nie jest więc zobowiązana do zapłaty podatku z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości.

Wnioskodawczyni zobowiązana była jednak do złożenia zeznania PIT-39, w którym powinna wykazać poniesioną stratę bowiem w myśl art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy zeznanie PIT-39 jest zeznaniem o wysokości osiągniętego dochodu lub poniesionej straty. (...)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów