Różnice kursowe w podatku dochodowym rozliczane per saldo?

Przeczytaj także: Różnice kursowe „per saldo” w księgach rachunkowych i podatku CIT?

Dla rozliczeń podatkowych metodą podstawową ustalania różnic kursowych jest oczywiście ta określona w przepisach ustaw podatkowych. Polega ona na tym, że dodatnie różnice należy odnosić zawsze w przychody podatkowe, zaś ujemne różnice kursowe zawsze w ciężar kosztów podatkowych. Żadne skróty nie są tutaj dopuszczalne. Nie ma przy tym znaczenia to, czy różnice takie tyczą się rozliczeń przychodów czy kosztów podatkowych.

Przepisy podatkowe nie pozwalają przy tym rozliczać różnic kursowych per saldo, czyli w postaci różnicy pomiędzy dodatnimi i ujemnymi różnicami kursowymi.

Co innego prawo bilansowe. Otóż z punktu widzenia ustawy o rachunkowości, różnice kursowe są prezentowane zgodnie z tzw. wynikowym sposobem rozliczania różnic kursowych. Oznacza to że różnice kursowe dotyczące aktywów i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny, ustawa o rachunkowości nakazuje zaliczać odpowiednio do przychodów (dodatnie) lub kosztów (ujemne) finansowych (art. 30 ust. 4 ww. ustawy o rachunkowości), przy czym różnice kursowe rozliczone wynikowo (dodatnie i ujemne, zrealizowane i niezrealizowane) wpływają jako wynik operacji finansowych na rachunek zysków i strat.

Z kolei zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości, wynik operacji finansowych stanowi różnicę między przychodami finansowymi, w szczególności z tytułu dywidend (udziałów w zyskach), odsetek, zysków ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, a kosztami finansowymi, w szczególności z tytułu odsetek, strat ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt la, nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi, z wyjątkiem odsetek, prowizji, dodatnich i ujemnych różnic kursowych, o których mowa w art. 28 ust. 4 i ust. 8 pkt 2.

Wydaje się zatem, że jednostka, która na potrzeby podatkowe zdecydowała się rozliczać różnice kursowe metodą bilansową, również w rachunku podatkowym wykazuje je per saldo.

Organy podatkowe potwierdzają

Na rozliczanie różnic kursowych per saldo przy wyborze metody bilansowej zgadzają się także organy podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 09.01.2014 r., nr IPTPB3/423-406/13-2/MF uznał, że „(...) Spółka decydując się na rachunkową metodę ustalania różnic kursowych zobowiązana będzie ustalać te różnice stosując przepisy ustawy o rachunkowości lub MSR. Jeżeli zatem, zgodnie z przepisami bilansowymi (ustawa o rachunkowości lub MSR), różnice kursowe wykazywane są per saldo jako przychód bądź jako koszt w rachunku zysków i strat, to Spółka będzie zobowiązana ująć je odpowiednio jako przychód lub koszt podatkowy. Bezpośrednie odesłanie w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przepisów ustawy o rachunkowości, które z kolei pozwalają na wybór MSR, będzie skutkowało tym, że Spółka będzie ujmowała różnice kursowe dla celów podatkowych analogicznie jak dla celów rachunkowych(...)”

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24.05.2016 r. nr IBPB-1-2/4510-305/16/BD przyznał rację spółce, która uznała iż „(...) przepisy ustawy o rachunkowości nakazują wykazywanie w księgach rachunkowych różnic kursowych „per saldo”, jako przychodów lub kosztów w rachunku zysków i strat. Bezpośrednią konsekwencją odesłania do przepisów o rachunkowości w przypadku wyboru tzw. metody rachunkowej ustalania różnic kursowych jest, zdaniem Spółki, konieczność analogicznego, jak na gruncie ustawy o rachunkowości, prezentowania różnic kursowych dla celów podatkowych. (...)”

Także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 22.11.2012 r. IPTPB3/423-295/12-2/KJ zgodził się ze stanowiskiem wnioskującej, zgodnie z którym „(...) Należy podkreślić, że przepis art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.) odsyła w zakresie wybranej metody ustalania różnic kursowych do stosowania przepisów o rachunkowości. Z powyższego wynika, iż jeżeli zgodnie z przepisami o rachunkowości różnice kursowe powinny być wykazane, nawet jeżeli nie są one uznawane za różnice kursowe według przepisów podatkowych, będą wpływać one na wynik podatkowy Spółki.

Bezpośrednią konsekwencją odesłania do przepisów o rachunkowości w przypadku wyboru tzw. metody rachunkowej ustalania różnic kursowych (czyli m.in. ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości) jest konieczność analogicznego jak na gruncie ustawy o rachunkowości prezentowania różnic kursowych dla celów podatkowych.

W tym zakresie przepisy ustawy o rachunkowości odznaczają się swoistą autonomią na gruncie prawa podatkowego - zasady określania różnic kursowych zgodnie z metodą bilansową, nie są modyfikowane przez przepisy prawa podatkowego, w szczególności przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.(...)”