Sprzedaż za pośrednictwem komisu w podatku dochodowym

Przeczytaj także: Wynajem nieruchomości w podatku dochodowym i VAT

Umowa komisowa w prawie cywilnym

Regulacje prawne umowy komisu znalazły się Kodeksie cywilnym, art. 765-773.

Niemniej pomimo wydania towaru komisantowi, ten w dalszym ciągu pozostaje własnością komitenta, aż do momentu jego sprzedaży finalnemu nabywcy.

Moment powstania przychodu w podatku dochodowym

Przepisy ustaw o podatkach dochodowych dla umów komisu nie zawierają odrębnych uregulowań, które w sposób szczególny odnosiłyby się do określenia momentu, w którym powstaje przychód ze sprzedaży towarów dokonanej za pośrednictwem komisu.

W przypadku sprzedaży komisowej uregulowanie należności następuje z reguły po wydaniu towaru. W związku z tym sama zapłata nie będzie miała większego znaczenia przy ustalaniu momentu powstania przychodu (aczkolwiek wyjątki zawsze mogą się zdarzyć).

Pozostaje nam zatem moment wydania towaru i wystawienie faktury.

Data wydania towaru
Z fizycznym wydaniem towaru w przypadku sprzedaży komisowej mamy do czynienia dwa razy, tj. w chwili wydania towaru przez komitenta komisantowi i w chwili wydania towaru finalnemu nabywcy. W pierwszym przypadku nie zmienia się właściciel towaru - w dalszym ciągu jest to komitent, mimo że towar fizycznie znajduje się u komisanta. Stąd wydaje się, iż na ten moment przychód nie występuje. W dacie takiego wydania nie da się bowiem w ogóle określić, czy towar zostanie sprzedany, czy też wróci on ostatecznie z powrotem do komitenta.

Jak zauważył Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 12 stycznia 2015 r., nr DD10/033/339/ZDA/14/RD-16337/13, przychód uzyskany za pośrednictwem sklepu (komisu) stanowi przychód komitenta w dniu wydania rzeczy przez komisanta (sklep), nie później jednak niż dzień wystawienia faktury przez komitenta.

Wystawienie faktury
W przytoczonej interpretacji organ podkowy wskazał, że jeżeli przed wydaniem towaru przez komisanta komitent wystawi fakturę, to przychód z tego tytułu powstanie w dacie wystawienia tej faktury. Dlatego też dla bezpieczeństwa z wystawieniem tego dokumentu warto wstrzymać do daty faktycznej sprzedaży. W przeciwnym przypadku bowiem trzeba liczyć się z obowiązkiem wykazania przychodu jeszcze przed wydaniem towaru przez komisanta.

Z podejściem takim można by polemizować. Faktura wystawiona wcześniej (czyli z reguły w związku z przekazaniem towarów do komisu) w takim przypadku bowiem nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży towaru. Na moment jej wystawienia nie da się jeszcze określić, czy towar w ogóle zostanie sprzedany, o ostatecznej cenie sprzedaży nie wspominając. Niemniej zastosowanie się do tego rozwiązania może skutkować sporem z organami podatkowymi.

Wysokość przychodu

W przytoczonej interpretacji indywidualnej Minister Finansów uznał, że przychodem komitenta jest cała wartość należności uzyskanej ze sprzedaży towaru finalnemu nabywcy (oczywiście bez podatku VAT). Kosztem uzyskania przychodów jest natomiast należna komisantowi prowizja z tytułu takiej sprzedaży.

W interpretacji tej czytamy: „(...) w przypadku umowy komisu kwota uzyskana ze sprzedaży przez komisanta na rzecz komitenta stanowi przychód komitenta, a kosztem uzyskania przychodów jest wynagrodzenie (prowizja) należna komisantowi. Należy bowiem zauważyć, iż komisant działa na rachunek komitenta, a zatem jego czynności wywołują skutki u komitenta, w tym również skutki na gruncie podatku dochodowego. Bez znaczenia pozostaje w tym zakresie sposób rozliczenia transakcji pomiędzy stronami umowy komisu, który może mieć znaczenie w przypadku ustalenia dnia powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.(...)

Jak wskazuje Spółka rozliczenie faktycznej sprzedaży jest dokonywane poprzez raporty sporządzane przez komisanta, co umożliwia jednoznaczne określenie wysokości przychodu.
Kosztem uzyskania przychodu będzie w przedstawionym stanie faktycznym zarówno prowizja, o którą pomniejszana jest kwota wynikająca z wystawianej przez Spółkę faktury, jak również wydatki na nabycie towarów sprzedanych przez sklep w ramach umowy komisu. Fakt, iż wystawiana faktura zawiera kompensatę zobowiązania z tytułu prowizji poprzez obniżenie przysługującej komitentowi, na podstawie art. 766 KC, kwoty uzyskanej od osoby trzeciej przy wykonaniu umowy komisu, pozostaje bez znaczenia dla sposobu opodatkowania przychodu z tego tytułu na gruncie podatku dochodowego.(...)”

O ile w przypadku płacenia podatku od uzyskanego dochodu powyższe nie ma większego znaczenia, tak w stosunku do podatników korzystających z opodatkowania ryczałtem zaprezentowane podejście skutkuje zapłaceniem podatku przez komitenta także od prowizji, którą otrzymał od niego komisant.