Przejęcie/łączenie spółek w podatku dochodowym (CIT)

Przeczytaj także: Przejęcie spółki i amortyzacja środków trwałych

Zgodnie bowiem z ustawą o rachunkowości księgi rachunkowe zamyka się w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, lub na dzień poprzedzający dzień połączenia jednostek, jeżeli w wyniku połączenia powstaje nowa jednostka - to jest na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia. Ksiąg rachunkowych można jednak nie zamykać, w przypadku połączenia jednostek, gdy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki.

Metoda nabycia jest metodą podstawową – może mieć ona zastosowanie w każdym przypadku połączenia. Natomiast w celu rozliczenia połączenia spółek przy zastosowaniu metody łączenia udziałów, konieczne jest spełnienie przesłanek określonych w Ustawie o rachunkowości. Ustawa ta nie daje zatem w każdym przypadku swobody wyboru metody połączenia. Jeżeli przesłanki zastosowania metody łączenia udziałów są spełnione, połączenie może zostać rozliczone metodą nabycia lub metodą łączenia udziałów (możliwość wyboru metody). Jeżeli natomiast przesłanki zastosowania metody łączenia udziałów nie są spełnione, połączenie może być rozliczone jedynie metodą nabycia.

Jak wynika z powyższej regulacji, zastosowanie metody łączenia udziałów będzie możliwe wtedy, gdy w wyniku połączenia dotychczasowi udziałowcy nie utracą kontroli nad łączącymi się spółkami.

W ustawie brak jest precyzyjnego określenia jak należy rozumieć kontrolę nad łączącymi się spółkami. Rozstrzygnięcie w tym zakresie znajduje się natomiast w Załączniku B do Międzynarodowego Standardu Sprawozdawczości Finansowej 3 (źródło: Rozporządzenie Komisji (WE) nr 495/2009 z dnia 3 czerwca 2009 r. zmieniające rozporządzenie (WE) nr 1126/2008 przyjmujące określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do Międzynarodowego Standardu Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) 3). Zgodnie ze standardem MSSF 3 połączenie jednostek dotyczące jednostek lub przedsięwzięć znajdujących się pod wspólną kontrolą to połączenie jednostek, w ramach którego wszystkie łączące się jednostki lub przedsięwzięcia znajdują się ostatecznie pod kontrolą tej samej strony lub stron zarówno przed, jak i po połączeniu jednostek, a kontrola ta nie jest tymczasowa.

Biorąc pod uwagę powyższe, połączenie może być rozliczone metodą łączenia udziałów i przeprowadzone bez zamykania i otwierania ksiąg spółki przejmującej, jeżeli obie spółki znajdują się pod kontrolą tych samych osób. W przypadku łączenia się podmiotów niezależnych nie będzie możliwości przeprowadzenia połączenia w sposób umożliwiający rozpoznanie przez spółkę przejmującą bieżących kosztów spółki przejmowanej. Oba podmioty zamkną bowiem księgi na moment połączenia i koszty bieżącego roku przekształcą się w stratę podatkową, w odniesieniu do której stosują się przedstawione wyżej restrykcje.

Wygaśnięcie wzajemnych należności spółek łączonych

Należy zwrócić uwagę, że połączenie będzie skutkowało wygaśnięciem wszelkich należności i zobowiązań pomiędzy spółkami łączonymi (np. należności z tytułu pożyczek, należności handlowych). Należności i zobowiązania pomiędzy łączącymi się spółkami wygasną w wyniku konfuzji.

Wygaśnięcie wzajemnych należności i zobowiązań powinno być uznane za neutralne na gruncie rozliczeń CIT (nie będzie skutkowało powstaniem przychodu i kosztu podatkowego w spółkach łączących się). Powyższe potwierdzają także organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych.

W niektórych przypadkach rozpoznanie skutków podatkowych transakcji zawartej przed połączeniem może się okazać korzystne – np. zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki po jednej stronie (a do przychodów po drugiej). W takim wypadku transakcje te powinny zostać rozliczone (np. poprzez spłatę pożyczki wraz z odsetkami) przed połączeniem.