Przejęcie/łączenie spółek w podatku dochodowym (CIT)

Przeczytaj także: Przejęcie spółki i amortyzacja środków trwałych

Neutralność podatkowa połączenia

Najczęściej połączenie może być przeprowadzone w sposób neutralny podatkowo. Zgodnie z Ustawą CIT przy połączeniu spółek nie stanowi dochodu dla spółki przejmującej lub nowo związanej, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej.

Dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu (obliczonymi jak koszty ze zbycia udziałów/akcji); dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej z rejestru.

Organy podatkowe prezentują co do zasady stanowisko, że połączenie generować będzie powstanie przychodu jeżeli spółka przejmująca posiada udział w kapitale spółki przejmowanej i udział ten jest mniejszy niż 10%. Za neutralne podatkowo uznawane są więc połączenia, w których spółka przejmująca w ogóle nie ma udziału w kapitale spółki przejmowanej, albo ma udział, który wynosi co najmniej 10%.

Należy zwrócić uwagę, iż zasady neutralności podatkowej połączenia nie stosuje się, jeżeli połączenie nie jest przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zastrzeżenie to nie jest jednak często stosowane przez organy podatkowe, którym bardzo trudno udowodnić, iż połączenie nie ma żadnego uzasadnienia ekonomicznego. Co do zasady w ramach normalnego toku działalności przedsiębiorcy podejmują bowiem decyzje uwarunkowane ekonomicznie i najlepsze z ich punktu widzenia dla dalszego funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Możliwość rozliczenia strat po połączeniu

Przy ustalaniu straty w razie łączenia przedsiębiorców nie uwzględnia się jednak straty przedsiębiorców łączonych lub przejmowanych. Nowy podmiot powstały z połączenia innych jednostek gospodarczych lub spółka przejmująca (w przypadku połączenia przez przejęcie) nie będą więc miały możliwości pomniejszenia swojego dochodu o straty podmiotów łączonych lub przejmowanych. Jeśli nowopowstały podmiot jest dochodowy, a podmioty połączone lub przejęte miały straty podatkowe, które mogłyby zostać potencjalnie wykorzystane, taki model połączenia jest więc niekorzystny podatkowo.

W przypadku więc, gdy względy biznesowe nakazują wybór jako podmiotu przejmującego podmiotu silniejszego gospodarczo i bardziej dochodowego, warto jednak rozważyć dokonanie przejęcia w odmienny sposób. Jeżeli podmiotem przejmującym będzie podmiot posiadający stratę z lat poprzednich, istniejący po połączeniu gospodarczy będzie mógł tę stratę wykorzystać. Połączona spółka może kontynuować działalność podmiotu biznesowo silniejszego, w szczególności może zmienić nazwę.

Typowym przypadkiem realizacji połączenia we wskazany wyżej sposób jest tzw. połączenie odwrotne, w którym spółka zależna przejmuje majątek spółki dominującej, w zamian za co wydaje jej udziałowcom (akcjonariuszom) swoje udziały (akcje).

Możliwość rozliczenia kosztów bieżącego roku podatkowego

W sytuacji, gdy połączenie realizowane jest w formule uniemożliwiającej rozpoznanie strat podatkowych podmiotów łączonych przez spółkę połączoną, zbadać należy możliwość rozpoznania przynajmniej kosztów bieżącego roku podatkowego poniesionych przez podmiot przejmowany lub łączony. Może to okazać się korzystne dla spółki połączonej, jeżeli koszty te w bieżącym roku przekraczają przychody. W takim wypadku spółka istniejąca po połączeniu uwzględni w swoim wyniku księgowym i podatkowym roku kończącego się po połączeniu koszty (ekonomiczną stratę) poniesione przez podmiot łączony, co obniży jej wynik podatkowy.

W przypadku gdy połączenie następuje w ciągu roku podatkowego, pod pewnymi warunkami możliwe jest „przeniesienie” na spółkę przejmującą bieżących kosztów spółki przejmowanej (kosztów trwającego roku podatkowego). Koszty te bowiem nie stanowią jeszcze straty w rozumieniu Ustawy CIT. Jest to możliwe jednak pod warunkiem, że w związku z połączeniem nie będą zamykane księgi rachunkowe. Taka sytuacja wystąpi z kolei w przypadku połączenia rozliczonego metodą łączenia udziałów.