Amortyzacja środków trwałych: zastrzeżenie prawa własności

Przeczytaj także: Jednorazowa amortyzacja u wspólnika spółki cywilnej

Art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof) wskazuje, iż pod pojęciem środków trwałych podlegających amortyzacji należy rozumieć te składniki majątku, które stanowią własność lub współwłasność podatnika, zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia ich do używania, a przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok. Nadto takie składniki majątku muszą być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do użytkowania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy leasingu.

Jak wynika z powyższego, składnik majątku, który nie stanowi własności (bądź współwłasności) podatnika, nie może być uznany za środek trwały podlegający amortyzacji. W efekcie jeżeli przy jego zakupie zastrzeżono prawo własności, do czasu całkowitej spłaty zobowiązania z tego tytułu, składnik majątku nie będzie mógł być uznany za środek trwały.

Wywołuje to dalsze konsekwencje. Przepisy podatkowe wskazują bowiem (art. 22n ust. 4 updof), że zapisów dotyczących środków trwałych dokonuje się w ewidencji środków trwałych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego.

Nadto odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca, następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji środków trwałych (art. 22h ust. 1 pkt 1 updof).

W rozpatrywanej sytuacji zatem podatnik może wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej składnik majątku, który na chwilę rozpoczęcia jego wykorzystywania nie będzie spełniał definicji środka trwałego (z uwagi na brak prawa własności), a tę spełni dopiero po pewnym czasie, czyli po zapłacie sprzedawcy ceny zakupu.

Teoretycznie możliwe wydaje się być ujęcie go w ewidencji środków trwałych (jako że tutaj ustawodawca wskazał jedynie ostateczny termin dokonania zapisów). Teoretycznie też należałoby rozpocząć amortyzację takiego składnika majątku, z uwagi na to, że amortyzacji dokonuje się od miesiąca następującego po tym, w którym środek trwały został wprowadzony do stosownej ewidencji.

Powstaje tutaj jednakże pewna sprzeczność, gdyż środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są jedynie te składniki majątku, które stanowią własność lub współwłasność podatnika, a ten warunek w omawianym przypadku nie jest spełniony.

Dlatego też zdaniem autora właściwszym rozwiązaniem wydaje się być tutaj poczekanie z powyższymi czynnościami (tj. ujęciem w ewidencji środków trwałych oraz rozpoczęciem amortyzacji) do czasu, aż zrealizowana zostanie przesłanka własności składnika majątku. Wprawdzie sytuacja taka będzie traktowana na tle podatku dochodowego jako ujawnienie środka trwałego (gdyż znajdzie się on w ewidencji środków trwałych później, aniżeli moment jego przekazania do użytkowania), niemniej nie będzie ona wywoływać negatywnych skutków. Rozpoczęcie amortyzacji nastąpi tutaj bowiem od miesiąca następującego po tym, w którym środek trwały zostanie wprowadzony do ewidencji. Żaden odpis nie zostanie zatem naliczony przed tym, zanim taki składnik majątku będzie uznany za środek trwały podlegający amortyzacji.