Praca przy programie unijnym opodatkowana podatkiem dochodowym

Przeczytaj także: Projekty unijne: wynagrodzenia a podatek dochodowy

Na tle przedstawionej wyżej regulacji, podatnicy próbują argumentować, iż zwolnienie dochodów w postaci środków otrzymanych w ramach bezzwrotnej pomocy (przede wszystkim ze środków unijnych) dotyczy także pracowników zatrudnionych przez beneficjenta pomocy. Podkreśla się, iż zwrot „podatnik bezpośrednio realizuje cel programu” może mieć także zastosowanie do pracownika, jeżeli w ramach powierzonych mu obowiązków realizuje on wyłącznie i bezpośrednio cel danego programu.

Podatnicy przedstawiają także własną interpretację przesłanki negatywnej, zgodnie z którą „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem”. Można argumentować, że wyłącznie to dotyczy nie pracowników beneficjenta pomocy, lecz ewentualnych osób trzecich, którym zlecono jakieś zadania w ramach projektu.

W orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje jednak niestety pogląd przeciwny, zgodnie z którym ze zwolnienia przewidzianego w omawianym przepisie korzysta jedynie podatnik bezpośrednio realizujący cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, rozumiany jako podmiot, któremu instytucja finansująca powierzyła w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie (czyli beneficjent wsparcia, który podpisał umowę o dofinansowanie).

Stanowisko takie zajął NSA w wyroku z dnia 13 listopada 2014 r. o sygn. II FSK 2655/12, wskazując, że: „Zwolnieniem, o którym mowa, nie mogą zostać objęte dochody pracowników zatrudnianych przez beneficjenta środków pomocowych. Nie ponoszą oni bowiem odpowiedzialności za realizację projektu, a wykonują w istocie obowiązki pracownicze pod kierownictwem i nadzorem pracodawcy (…).

W świetle przyjętego za podstawę zaskarżonego wyroku stanu faktycznego nie budzi wątpliwości, że skarżąca tego warunku nie spełniała. Pracując jako pracownik Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] w K. - wykonawcy projektu nie była beneficjentem bezzwrotnej pomocy, o którym mowa w omawianym przepisie. W ramach realizacji programu realizowała pewien wycinek programu, nie podejmowała przy tym decyzji, nie ponosiła również odpowiedzialności wobec podmiotu finansującego.”

Analogicznie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 6 listopada 2014 r. o sygn. II FSK 2578/12, wskazując: „bezpośrednio realizujący program pomocy, według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przedsiębiorca lub zleceniobiorca określony co do tożsamości jako beneficjent programu lub opisany w programie przedmiotowo jako realizator określonego zadania, co wyklucza pracowników tej osoby, bądź inne osoby współpracujące przy tym zadaniu jako podwykonawcy. (…)

W niniejszej sprawie skarżący wykonuje zadania związane z wdrażaniem RPO WZ w ramach Regionalnego Programu Województwa [...] na lata 2007-2013 na podstawie umowy o pracę, którą świadczył w Urzędzie Marszałkowskim Województwa [...]. Wprawdzie skarżący wykonywał w ramach stosunku pracy czynności służące osiągnięciu celu przez pracodawcę (projekt w ramach Pomocy Technicznej RPO WZ), nie odpowiadał jednak w sensie finansowym i techniczno-organizacyjnym za realizację programu pomocowego, wykonywał bowiem zadania zlecone przez pracodawcę”.

Tożsame stanowisko zajął NSA w szeregu innych spraw, m.in. w wyrokach z dnia 24 czerwca 2014 r. o sygn. II FSK 1918/12, z dnia 14 października 2011 r. o sygn. II FSK 720/10, z dnia 18 grudnia 2013 r. o sygn. II FSK 3052/11, z dnia 15 stycznia 2014 r. o sygn. II FSK 207/12 i z dnia 15 stycznia 2014 r. o sygn. II FSK 445/12.

Niemniej jednak, również w zakresie interpretacji pojęcia „zlecenia” wykonania określonych czynności w związku z realizowanym programem, sądy przeważnie zajmują negatywne dla pracowników stanowisko.

Przykładem jest wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2012 r. o sygn. II FSK 2564/10 w którym sąd uznał, że „W art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f wyraźnie zaznaczono, że wyłączenie zwolnienia odnosi się do wszystkich osób, bez względu na rodzaj umowy, na mocy której podatnik bezpośrednio realizujący cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, zlecił wykonanie określonych czynności w ramach tego programu, a zatem również osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.”

Odmienny pogląd zaprezentował natomiast NSA w wyroku z dnia 14 stycznia 2009 r. o sygn. II FSK 1457/07 „Otóż gdyby ustawodawca chciał by zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. nie odnosiło się do pracowników podatnika bezpośrednio realizującego cel programu, to przepis ten otrzymałby również inne brzmienie, a mianowicie takie, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, będących pracownikami oraz podmiotów, którym podatnik ten zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.”

W orzecznictwie sądów administracyjnych pojawiały się wprawdzie pozytywne dla podatników rozstrzygnięcia, takie jak przywołany wyżej wyrok NSA, jednakże, analiza aktualnego orzecznictwa sądowego prowadzi raczej do wniosku, iż wykształciła się jednolita linia orzecznicza, zgodnie z którą ze zwolnienia korzystać może wyłącznie podmiot, który otrzymał dofinansowanie (tj. podpisał umowę o dofinansowanie i jest beneficjentem wsparcia).