Czynsz najmu a wartość początkowa inwestycji w obcym środku trwałym

Przeczytaj także: Remont i ulepszenie obcego środka trwałego

Zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych są traktowane jak środki trwałe, które podlegają amortyzacji i to bez względu na przewidywany okres ich używania.

Ustawodawca przy tym nie zawarł żadnych odrębnych regulacji, które mówiłyby chociażby, jak ustalać wartość początkową takich nakładów. Nie pofatygował się nawet o to, aby określić, co należy rozumieć pod pojęciem inwestycji w obcych środkach trwałych. Ustawy podatkowe zawierają jedynie definicję inwestycji, którymi są środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości

Na tej podstawie przyjęło się stwierdzenie, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Mówiąc innymi słowy są to nakłady ponoszone na ulepszenie już istniejącego środka trwałego, który nie jest własnością podatnika, jednakże jest przez niego wykorzystywany (np. na podstawie umowy najmu czy dzierżawy itp.).

W ustawach podatkowych prawodawca wskazał przy tym, że przepisy w zakresie ustalania wartości początkowej „zwykłych” środków trwałych stosuje się odpowiednio także do inwestycji w obcych środkach trwałych (w zakresie ceny nabycia jak i kosztu wytworzenia). Tym samym określił on sposoby ustalania wartości początkowej inwestycji obcych środków trwałych.

Nadto cenę nabycia bądź koszt wytworzenia koryguje się odpowiednio o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Na podstawie przytoczonych regulacji, w uproszczeniu można zatem przyjąć, że do wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym zalicza się wszelkiego rodzaju wydatki, które są bezpośrednio związane z jej powstaniem.
W przypadku nieruchomości dostosowywanej o potrzeb najemcy będą to zatem przede wszystkim niezbędne prace budowlane i zużyty materiał oraz inne usługi obce wprost towarzyszące temu procesowi (np. koszty transportu materiałów, niezbędne opłaty związane z odbiorem, koszty projektów itp.). Mieścić się tutaj będą także wydatki ponoszone na media zużyte do powstania inwestycji w obcym środku trwałym (czyli przykładowo zużyta w tym zakresie energia elektryczna czy woda, opłaty za śmieci, a także ogrzewanie).

A co z samym czynszem wynajmowanej czy wydzierżawianej nieruchomości? Taki wydatek wydaje się nie mieć na tyle ścisłego związku z przeprowadzaną inwestycją, aby ujmować go w jej wartości początkowej. Czynsz bowiem przedsiębiorca musi płacić bez względu na to, czy są w danej nieruchomości prowadzone prace inwestycyjne czy też nie. Wiąże się on z bieżącym utrzymaniem nieruchomości. Podobnie jest np. z podatkiem od nieruchomości czy obciążeniem za zarządzanie nieruchomością. Dlatego też takie wydatki staną się kosztem w dacie ich poniesienia.

Powyższe potwierdzają także organy podatkowe, czego przykładem jest chociażby interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21.03.2014 r. nr IBPBI/1/415-8/14/ZK.

Zdaniem organu „(…) wszystkie wydatki jakie Wnioskodawca poniósł (do dnia oddania lokalu do użytkowania) w związku z przeprowadzonymi pracami budowlanymi w wynajmowanym lokalu, bez względu na charakter tych prac (remont i ulepszenie) stanowią inwestycję w obcym środku trwałym w rozumieniu art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, do wartości początkowej tej inwestycji należy również zaliczyć wydatki poniesione (do dnia oddania lokalu do użytkowania), tytułem zużycia mediów, a więc koszty energii elektrycznej, ogrzewania, gazu, wody, ścieków, śmieci, a więc koszty mediów zużytych w trakcie prowadzonej inwestycji. Skoro bowiem przeprowadzenie wskazanych wyżej prac budowlanych związane było z zużyciem energii elektrycznej, ogrzewania, gazu, wody, ścieków, śmieci, itp., to wydatki z tego tytułu należy zaliczyć do wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.

W konsekwencji wydatki te mogą znaleźć odzwierciedlenie w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.

Natomiast pozostałe przedstawione we wniosku wydatki związane z wykorzystywaniem lokalu użytkowego w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, takie jak: czynsz najmu, opłaty eksploatacyjne (koszty utrzymania powierzchni wspólnych), opłaty na media nie związane z prowadzoną inwestycją, podatek od nieruchomości, reklama (w mediach i na budynku, w którym znajduje się wynajmowany lokal) mogą w dacie ich poniesienia (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. (…)”