Podatek dochodowy gdy zmiana proporcji udziałów w spółce komandytowej

Przeczytaj także: Nowy wspólnik a rozliczenie dochodów w spółce osobowej

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Wnioskodawca (polski rezydent podatkowy) jest komandytariuszem spółki komandytowej, któremu przysługuje prawo do 4% jej zysku. Prawo do wypłaty zysku przysługuje wspólnikom po zakończeniu roku obrotowego, stosownie do udziału w zyskach, który przypada na danego wspólnika na ostatni dzień roku obrotowego (pokrywającego się z rokiem kalendarzowym).

Wspólnicy planują jednak wprowadzić zmiany w zakresie podziału zysku. Ten ma być dzielony pomiędzy nich na koniec każdego kwartału roku obrotowego (po zakończeniu kwartału wspólnicy będą podejmować uchwałę o sposobie rozdysponowania zysku, w tym także jako wypłatę wspólnikom bądź pozostawienie go w spółce). Powyższe zmiany są związane z planowanym wystąpieniem ze spółki przez jednego wspólnika z dniem 1 października 2015 r.

Wskutek wprowadzonych modyfikacji występujący wspólnik będzie miał roszczenie w stosunku do spółki o wypłatę przypadającego na niego zysku za trzy pierwsze kwartały 2015 r. Wystąpienie wspólnika ze spółki będzie przy tym skutkować zmianą proporcji udziału w zyskach przypadającej na pozostałych wspólników, wskutek której udział wnioskodawcy ulegnie zwiększeniu. I tak za I, II i III kwartał 2015 r. wnioskodawca będzie miał prawo do 4% zysku (który stanie się należny z chwilą podjęcia – na koniec każdego kwartału – stosownej uchwały przez wspólników o jego wypłacie), zaś za IV kwartał 2015 r. będzie on miał prawo do zwiększonego zysku wskutek zmiany proporcji udziału w zyskach spowodowanej wystąpieniem wspólnika (tutaj także stosowna uchwała zostanie podjęta na koniec IV kwartału).

Wnioskodawca w związku z powyższym zadał pytanie, w jaki sposób powinien ustalić przychody oraz koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce komandytowej w związku ze zmianą zasad podziału oraz udziału w jej zyskach w trakcie roku? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy i odstąpił od jego uzasadnienia prawnego. Stanowisko to było następujące:

„(…) Zdaniem Wnioskodawcy, powinien rozpoznawać przychody i koszty uzyskania przychodów wynikające z działalności Spółki proporcjonalnie do posiadanego - na moment uzyskania przychodów i rozpoznania kosztów - udziału w zyskach Spółki.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca zaznaczył, że Spółka, jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast jej wspólnicy. W związku z tym, dochody generowane przez Spółkę nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają jedynie dochody poszczególnych wspólników Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu udziału w Spółce będą stanowić dla niego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: „Ustawa PIT”).

Zgodnie bowiem z art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, w przypadku, gdy spółka niemająca osobowości prawnej (w tym Spółka komandytowa) prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, wówczas również przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody ze źródła, jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza. Powyższe oznacza, że jeśli Spółka komandytowa prowadzi działalność gospodarczą, przychody z udziału w niej, uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (a więc również w Spółce komandytowej) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, jak również wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT).

Podkreślenia wymaga również fakt, że ustawodawca nie wprowadził jakichkolwiek regulacji, które odnosiłyby się do sytuacji, w której dochodzi do zmiany wysokości udziału w zyskach spółki osobowej i wpływu takiej zmiany na sposób przypisywania przychodów i kosztów, a tym samym kalkulacji dochodów podlegających opodatkowaniu przez poszczególnych wspólników.

W ocenie Wnioskodawcy, uwzględniając specyfikę opodatkowania dochodów spółek osobowych (a więc transparentność podatkową spółek osobowych w zakresie podatku dochodowego, jak również neutralność podatkową wypłaty zysków ze spółki osobowej) należy przyjąć, że decydujące znaczenie ma wskazywany w Ustawie PIT parametr, w postaci udziału w zyskach spółki osobowej na moment rozpoznania przychodów i kosztów. W związku z powyższym, w przypadku, gdy dojdzie do wskazywanej w opisie zdarzenia przyszłego zmiany proporcji udziałów w zyskach Spółki, konieczne będzie ustalenie wysokości przychodów i kosztów dotyczących działalności Spółki w okresie przed i po tej zmianie. Powyższa zmiana spowoduje zatem zwiększenie przypadającego na Wnioskodawcę udziału w zysku Spółki od momentu dokonania tej zmiany, a więc z momentem zmiany umowy Spółki, dotyczącej wystąpienia z niej jednego ze wspólników i związanej z tym zmiany proporcji udziału w jej zyskach.

Mając powyższe na uwadze, przypadające na Wnioskodawcę przychody i koszty, do momentu wyżej opisanej zmiany w proporcji udziałów w zyskach Spółki, powinny być ustalane na podstawie jego udziału w zyskach Spółki obowiązującego przed tą zmianą. Natomiast od momentu zmiany proporcji udziałów w zyskach Spółki, przypadające na Wnioskodawcę przychody i koszty powinien ustalać na podstawie zmienionego (a więc zwiększonego) udziału w zyskach Spółki. Roczną wartość przychodów i kosztów, jaką powinien wykazać w swoim rocznym zeznaniu podatkowym będzie stanowiła suma przychodów i kosztów obliczonych za okres przed i po zmianie proporcji udziałów w zyskach Spółki, w sposób wskazany powyżej.

Zdaniem Wnioskodawcy w oparciu o przedstawione powyżej argumenty należy uznać, że przychody i koszty z tytułu udziału w Spółce za okres przed zmianą proporcji udziałów w jej zyskach, powinien ustalać według swojego dotychczasowego udziału w jej zyskach, a za okres po tej zmianie według zmienionego (a więc zwiększonego) udziału w zyskach Spółki, przy czym roczna wartość przychodów i kosztów, jaką powinien wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym stanowić będzie sumę przychodów i kosztów obliczonych za okres przed i po tej zmianie, w sposób wskazany powyżej. (…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów