Kredyt bankowy na wypłatę dywidendy: odsetki poza kosztami podatkowymi

Przeczytaj także: Wypłata dywidendy czyli nie wszystkie odsetki od kredytu w koszty

Pozyskanie środków i przeznaczenie ich na wypłatę dywidendy ma bezpośredni związek z czystym zyskiem, podlegającym podziałowi. Oznacza to, że dotyczy tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, również wydatki związane z kredytem/pożyczką przeznaczonymi na wypłatę dywidendy, w postaci odsetek i prowizji bankowych, jako związane z kategorią wydatków niebędących kosztami uzyskania przychodów, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jeżeli w związku z okresowym niedoborem środków pieniężnych podatnik zaciągnie kredyt bankowy na sfinansowanie wypłaty dywidendy i będzie ponosił koszty w postaci prowizji i odsetek od zaciągniętego kredytu, to koszty te nie będą mogły zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Podatnicy podkreślają, że zapłacone odsetki od zaciągniętego kredytu przeznaczonego na wypłatę dywidendy nie są wymienione w zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, czyli w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli więc koszty w postaci odsetek od zaciągniętego kredytu dotyczą działalności gospodarczej jako całości a tym samym wszystkich generowanych przez nią przychodów, ponadto koszty te stanowią racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie, zachowanie oraz zabezpieczenie źródła przychodów – w związku z czym powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Organy podatkowe konsekwentnie utrzymywały, iż stanowisko podatników jest nieprawidłowe. Podkreślano, że możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika i osiąganymi przez niego przychodami. Musi istnieć bezpośredni lub chociażby tylko potencjalny związek między wydatkiem a uzyskanym przychodem. Oznacza to, że nie każdy wydatek – nawet przydatny z punktu widzenia prowadzonej działalności – stanowi koszt uzyskania przychodu. Ocena możliwości uzyskania przychodu ze względu na poniesienie danego wydatku winna być dokonywana w oparciu o kryteria obiektywne, tzn. dla uznania kosztowego charakteru wydatku konieczne jest stwierdzenie, że w chwili jego dokonywania obiektywnie oceniając sytuację, podatnik mógł się spodziewać osiągnięcia przychodu. Kosztem uzyskania przychodów są również wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Co do zasady, przedsiębiorca zaciągając kredyt/pożyczkę na bieżącą działalność albo cele inwestycyjne, może zaliczyć do kosztów podatkowych koszty ponoszone tytułem prowizji i odsetek. O takiej ich kwalifikacji decyduje, zgodnie z definicją kosztów, związek kredytu/pożyczki z przychodem lub zabezpieczeniem/zachowaniem źródła przychodu podatnika.

Należy przy tym mieć na uwadze, że stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Przy zaliczaniu odsetek do kosztów podatkowych należy zatem pamiętać, iż mogą ona stanowić koszt tylko po ich zapłacie (ujęcie kasowe).

W przypadku zaciągnięcia kredytu/pożyczki, przeznaczonych na wypłatę dywidendy, przepis art. 16 ust. 1 pkt 11 nie może być stosowany a contrario. Konieczna jest kwalifikacja kosztów odsetek w świetle art. 15 ust. 1ustawy o CIT.

Organy podatkowe utrzymywały zatem, iż w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie ma możliwości zaliczenia prowizji/odsetek od kredytu/pożyczki przeznaczonego na wypłatę dywidendy do kosztów podatkowych. Wypłata dywidendy nie jest bowiem wydatkiem umożliwiającym powstanie źródła przychodu i nie jest też związana z utrzymaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów. Wypłata dywidendy stanowi bowiem podział czystego zysku z tytułu prowadzonej działalności i w żaden sposób sama w sobie nie przyczynia się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów przez podatnika.

W orzecznictwie sądów administracyjnych zagadnienie powyższe nie było jednak postrzegane jednolicie. Część orzecznictwa podziałała stanowisko organów podatkowych, w innych przyznawano rację podatnikom – pozwalając rozliczyć prowizje i odsetki związane z finansowaniem dywidendy jako koszty podatkowe. W efekcie tych rozbieżności NSA wydał uchwałę w składzie 7 sędziów (uchwała z dnia 12 grudnia 2011r., sygn. II FPS 2/11).

Co ciekawe jednak, już po wydaniu ww. uchwały, NSA w jednym z orzeczeń (wyrok z dnia 3 kwietnia 2012r., sygn. II FSK 249/12) uznał jednak – odmienne – iż: zaciągnięcie kredytu na wypłatę dywidendy można taktować, jako wydatek związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż osiąganie zysku jest zarówno podstawowym celem funkcjonowania spółki, jak i wspólników, których kapitał zaangażowany jest w funkcjonowanie spółki i osiąganie przez nią przychodów. Zaciągnięty przez spółkę kredyt na wypłatę dywidendy w takim przypadku nie tylko zabezpiecza źródło przychodów jakim jest działalność gospodarcza, jak i służy zapobieżeniu utracie płynności finansowej.