Faktura zaliczkowa i rozliczeniowa w podatku VAT gdy dostawa towaru

Przeczytaj także: Oszustwa podatkowe nie pozbawiają prawa do korygowania VAT

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Spółka z o.o. sprzedaje gaz propan i propan-butan oraz LPG. Zdarza się, że klienci wpłacają zaliczki na poczet przyszłych dostaw gazu. Występują też przypadki, że wpłata zaliczki pokrywa się z miesiącem dostawy gazu. Obowiązek podatkowy od zaliczki powstaje zatem w tym samym miesiącu, co rozliczenie dostawy. Obecnie w takich przypadkach spółka wystawia dwie faktury, tj. zaliczkową oraz rozliczeniową. Zadano pytanie, czy jest tutaj możliwe wystawienie jedynie faktury rozliczeniowej, bez faktury zaliczkowej, gdy ta pierwsza będzie zawierać także informacje o otrzymanej zaliczce (w zakresie otrzymanej kwoty zapłaty, kwoty podatku, daty i kwoty otrzymanej zaliczki)? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe i odstąpił od jego uzasadnienia prawnego. Stanowisko to jest następujące:

„(…) W ocenie Spółki, nie będzie ona zobowiązana do wystawiania odrębnej faktury zaliczkowej w sytuacji, gdy dostawa zostanie dokonana w miesiącu wpłaty zaliczki i do transakcji zostanie wystawiona w ustawowym terminie faktura rozliczeniowa. Zdaniem Spółki w takim przypadku prawidłowym będzie umieszczenie na fakturze rozliczeniowej informacji o otrzymanej zaliczce (dane w zakresie kwoty zapłaty, kwoty podatku, daty i kwoty otrzymanej zaliczki), bez konieczności wystawiania oddzielnej faktury zaliczkowej.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. apops - Fotolia.com

Faktura

W przypadku, gdy w danym miesiącu nastąpi otrzymanie zaliczki oraz dostawa towaru, na poczet którego zaliczka została wpłacona, wystarczające jest wystawienie jednej faktury rozliczeniowej, która będzie zawierać informacje o otrzymanej wcześniej zaliczce.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej nie będącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z powyższego, dokonanie czynności objętej zakresem opodatkowania VAT rodzi konieczność wystawienia faktury. Dodatkowo, w przypadku otrzymania zaliczki na poczet wykonania takiej czynności, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymaną od kupującego wpłatę (tzw. faktura zaliczkowa).

W myśl art. 106f ust. 1 ustawy, faktura zaliczkowa (faktura o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy VAT), powinna zawierać:
1. dane, o których mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
2. otrzymaną kwotę zapłaty;
3. kwotę podatku wyliczoną według ustalonego w ustawie wzoru,
4. dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi cenę jednostkową netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług bez kwoty podatku, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość zamówienia lub umowy z uwzględnieniem kwoty podatku.

Do faktur zaliczkowych stosuje się odpowiednio przepisy art. l06e ust. 1 pkt 16-21 i 24 oraz ust. 2-6,10 i 11 ustawy VAT.
Jeżeli faktura zaliczkowa nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawionej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura zaliczkowa powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. W przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę zaliczkową, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur.

Art. 106i ustawy VAT odnosi się do terminów w jakich podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę. Ust 1 art. 106i ustawy VAT stanowi, iż co do zasady fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę. Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (ust. 2).

Jak wynika z powyższego, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., fakturę dokumentującą daną transakcję oraz fakturę dokumentującą wpłaconą zaliczkę można wystawić do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania transakcji bądź otrzymania zaliczki. W sytuacji zatem, gdy dostawa towaru lub wykonanie usługi zostanie dokonana w tym samym miesiącu w którym zostanie uiszczona zaliczka na ich poczet termin na wystawienie faktury zaliczkowej oraz faktury rozliczeniowej będzie ten sam. Z przepisów wynika bowiem, iż podatnik powinien wystawić fakturę do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym wystąpiły te zdarzenia.

W takim kontekście Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w jego ocenie przywołane przepisy ustawy VAT powinny być interpretowane w sposób nakazujący oddzielne wystawienie faktury zaliczkowej i faktury rozliczeniowej jedynie w sytuacji, w której zaliczkę otrzymano w miesiącu wcześniejszym niż została dokonana dostawa lub wykonana została usługa na poczet której zaliczkę tą wpłacono. Jednocześnie, w przypadku gdy dostawa towaru bądź wykonanie usługi nastąpią w tym samym miesiącu, w którym sprzedawca otrzymał zaliczkę, możliwe będzie wystawienie jednego dokumentu - faktury rozliczeniowej - który będzie zawierał informację o otrzymanej zaliczce w zakresie otrzymanej kwoty zapłaty, kwoty podatku, daty i kwoty brutto otrzymanej zaliczki.

Zdaniem Wnioskodawcy, literalne brzmienie przywołanych powyżej regulacji wskazuje jedynie na konieczność udokumentowania zaliczki fakturą zawierającą elementy określone w art. 106f ustawy VAT. Jednocześnie jednak przepisy te nie wskazują wprost na brak możliwości udokumentowania otrzymania zaliczki poprzez umieszczenie niezbędnych danych na fakturze rozliczeniowej. W ocenie Wnioskodawcy nie jest zatem konieczne wystawianie oddzielnej faktury zaliczkowej, jeżeli w tym samym okresie zostanie dokonana transakcja (rozpoznany zostanie obowiązek podatkowy w VAT) i w ustawowym terminie podatnik wystawi fakturę rozliczeniową, zawierającą obok danych właściwych dla faktury rozliczeniowej wskazanych w art. 106e ustawy VAT także dane właściwe dla faktury zaliczkowej (kwota zapłaty, kwota podatku, data i kwota brutto otrzymanej zaliczki).

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym dokumentowanie zaliczki możliwe będzie zatem za pomocą jednego dokumentu księgowego - faktury rozliczeniowej, której treść będzie poszerzona o dane wskazane w art. 106f ustawy VAT- kwotę zapłaty, kwotę podatku, datę i kwotę brutto otrzymanej zaliczki.

Za taką interpretacją zdaniem Spółki przemawia celowościowa wykładnia przepisów dotyczących fakturowania, obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. W ocenie Spółki w przedmiotowej sprawie przytoczone przepisy ustawy VAT powinno się interpretować właśnie w oparciu o reguły wykładni celowościowej.