Usługi podwykonawcy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów

Przeczytaj także: Towary handlowe i materiały w KPiR

W niniejszym artykule skupimy się na wnioskach wysnutych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 08.05.2009 r. nr ILPB1/415-227/09-3/AA. Wnioskodawca wskazał, że zajmuje się budową stoisk targowych, a także montażem i demontażem elementów zabudowy stoisk targowych. Zakupu towarów (materiałów) zużytych do powyższych czynności dokonuje wnioskodawca, bądź też podmiot zlecający wykonanie danego stanowiska. Jeżeli zakupu dokonuje wnioskodawca, koszt księguje w kolumnie 10 księgi. Zdarza się przy tym że wnioskodawca bierze do pomocy podwykonawcę, który w niektórych przypadkach ze swojej strony daje tylko pracę. Cały materiał pochodzi zaś z firmy wnioskodawcy bądź firmy zlecającej mu wykonanie danego stoiska. Ma on wątpliwości, w której kolumnie księgi winien ująć wartość pracy podwykonawcy?

Organ podatkowy uznał, że jeżeli wnioskodawca zleca podwykonawcy usługę montażu i demontażu stoisk targowych, z elementów będących własnością firmy zlecającej wykonanie stosika, to wartość tej usługi należy ująć w kolumnie 13 „pozostałe wydatki” podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Natomiast jeżeli zakupione materiały, tj. płyty do zabudowy, fotele, sofy, wykładziny jak i świadczone przez wykonawców usługi są wykorzystywane do wytworzenia, tj. wykonania stoiska targowego, które jako wyrób gotowy będzie przeznaczone do sprzedaży, to wydatki poniesione na ich zakup należy w całości ująć w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Organ podatkowy zróżnicował zatem sposób ujmowania usług podwykonawców w księdze podatkowej w zależności od tego z czyjego materiału dane stanowisko zostało wykonane. Czy jednak słusznie?

Wydaje się, że stanowiskiem tym można polemizować. Zgodnie bowiem z objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów (stanowiących załącznik do stosownego rozporządzenia), kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu.

§3 rozporządzenia wskazuje zaś, że:

• towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym,
• materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi,
• materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości.

Cena zakupu oznacza zaś cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększoną o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżoną o rabaty opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku - wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika.

Jak zatem wynika z przytoczonych regulacji, kolumna 10 księgi służy do księgowania jedynie nabycia określonych rzeczowych składników majątku (w postaci materiału czy towaru). Trudno za materiał czy towar uznać usługę wykonaną przez podwykonawcę.

Wprawdzie wartość takich usług winna znaleźć się w koszcie wytworzenia danego wyrobu czy usługi świadczonej przez podatnika (jako produktu gotowego) niemniej wydaje się, że w kolumnie 10 księgi wpisywać jej nie należy (jako że ta służy do ujmowania jedynie nabyć wyżej wskazanych, a więc towarów i materiałów, usługa zaś nie jest żadnym z nich).

Gdzie w związku z tym wartość takiej usługi należy wykazać?
Do wyboru mamy w zasadzie jeszcze dwie kolumny księgi: 11 i 13. I tak kolumna 11 jest przeznaczona do wpisywania kosztów ubocznych związanych z zakupem, np. kosztów dotyczących transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze.
Kolumna 13 jest zaś przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. Wydaje się zatem, że najwłaściwszą będzie tutaj właśnie wskazana kolumna 13 do ujęcia wartości świadczonych usług przez podwykonawców.