Dotacja na środki trwałe: bieżąca korekta amortyzacji w kosztach

Przeczytaj także: Usługi od podmiotów powiązanych w wartości początkowej budynku

W związku z tym rodzi się tutaj pytanie, w którym momencie dokonać stosownej korekty naliczonych wcześniej i ujętych w kosztach firmy odpisach amortyzacyjnych o tę część, która przypada na dotację? Fiskus stoi na stanowisku, że korekty takiej dokonuje się wstecz w okresie, w którym odpis został zawyżony. Jego zdaniem nieprawidłowym jest zmniejszenie kosztów jednorazowo w miesiącu, w którym otrzymano zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych. Przykładem jest tutaj chociażby interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11.05.2013 r. nr ILPB1/415-969/13-2/AMN.

Oczywiście działanie takie, polegające na wstecznej korekcie kosztów, powoduje bardzo często zwiększenie dochodu, czego skutkiem jest natomiast zaniżona zaliczka na podatek dochodowy, którą to, jak nietrudno się domyślić, trzeba uregulować wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Często też się zdarza, że dotacja jest przekazana w innym roku podatkowym, aniżeli zakup czy wytworzenie środka trwałego, w tym także już po sporządzeniu za ten rok zeznania podatkowego, co - przyjmując stanowisko fiskusa za prawidłowe – wymaga korekty tego zeznania.

Odmiennego zdania w tej materii był jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (wyrok z dnia 13 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 322/13; orzeczenie nieprawomocne). W rozpatrywanej sprawie spółka otrzymała do własnego zadania inwestycyjnego dofinansowanie. To jednak wpłynęło na jej rachunek po rozpoczęciu naliczania odpisów amortyzacyjnych. Spółka w związku z tym wystąpiła o wydanie interpretacji prawa podatkowego zadając pytanie, w którym momencie o otrzymaną dotację (w części otrzymanej po oddaniu środków trwałych do używania i rozpoczęciu ich amortyzacji) winna skorygować koszty uzyskania przychodu?

Fiskus oczywiście wyraził zdanie wyżej już przedstawiona (a więc wstecz w okresach, w których w kosztach zostały ujęte zawyżone odpisy amortyzacyjne). Sprawa w związku z tym trafiła do WSA, który przyznał rację spółce.

Sąd w pierwszej kolejności wskazał, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają jakichkolwiek wskazówek dotyczących sposobu dokonania korekty, a w szczególności nie dają odpowiedzi na pytanie, czy winna ona dotyczyć tych okresów, w których dokonywano odpisów amortyzacyjnych i zaliczano wydatki do kosztów uzyskania przychodu, czy też korekta winna zostać dokonana za okres, w którym podatnikowi w jakikolwiek sposób zostały zrefundowane poniesione wydatki. Nie oznacza to jednak automatycznie, że podatnik winien z taką korektą się cofać do okresów, w których w kosztach znalazły się odpisy amortyzacyjne.

WSA przytoczył tutaj art. 15 ust. 6 ustawy, z którego wynika, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a-16m ustawy, z uwzględnieniem art. 16. Na tej podstawie sąd wskazał, że w sytuacji braku zaistnienia przypadków określonych w art. 16, zakres kosztów w tym zakresie określają jedynie przepisy art. 16a-16m ustawy.
Zaistnienie natomiast sytuacji uregulowanych w art. 16 ustawy (w tym w art. 16 ust. 1 pkt 48 mówiącego, w jakiej części odpis amortyzacyjny nie jest kosztem podatkowym), a dotyczących nieuznania za koszt odpisów amortyzacyjnych, może powodować korektę kosztów uzyskania przychodów (w zakresie odpisów amortyzacyjnych) jedynie z chwilą zaistnienia tych sytuacji. Bez otrzymanego zwrotu podatnik nie miał i nie ma obowiązku zmniejszenia kosztów z tytułu amortyzacji.

Akceptacja stanowiska Ministra Finansów, że Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych poczynając od okresu rozliczeniowego, w którym te koszty zostały zawyżone, a nie począwszy od miesiąca otrzymania środków z dofinansowania, spowodowałaby, że spółka z tytułu otrzymanych refundacji poniosłaby swoistą karę finansową. Byłaby to sankcja w postaci obowiązku uiszczenia odsetek od zaległości podatkowych, tylko z uwagi na to, że część wydatków została jej zwrócona w ramach zawartych umów o dofinansowanie dopiero po poniesieniu wydatków.

Tym samym jeżeli zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego powoduje wyłączenie z kosztów przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, to skutek w postaci obowiązku wyłączenia powstaje tutaj z chwilą zwrotu wydatków, tj. w okresie w którym zwrot wydatków został otrzymany.

Warto podkreślić, że powyższy wyrok nie jest odosobniony. Stanowisko takie znalazło potwierdzenie m.in. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 kwietnia 2012 roku, sygn. akt I SA/Wr 166/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 1 marca 2011 roku, sygn. akt I SA/Bd 968/10. Pogląd taki wyraził również WSA w Kielcach w wyroku z dnia 18 lipca 2013 roku, sygn. akt I SA/Ke 385/13.