Nakłady na obcy środek trwały: remont a inwestycja

Przeczytaj także: Fiskus daje ulgi podatkowe i pozbawia do nich prawa

Inwestycje w obcym środku trwałym podlegające amortyzacji
Stosownie do art. 16a ust. 2 pkt 1 updop i art. 22a ust. 2 pkt 1 updof, amortyzacji podlegają również niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Jednak z powołanych przepisów nie wynika wprost, jakie nakłady tworzą taką inwestycję. W praktyce przyjęło się, że są to nakłady mające charakter ulepszenia, o których mowa w art. 16g ust. 13 updop i art. 22g ust. 17 updof.

Na podstawie ugruntowanego piśmiennictwa i orzecznictwa sądów administracyjnych należy przyjąć, że z ulepszeniem (inwestycją) mamy do czynienia, gdy następuje:

• przebudowa polegająca na zmianie (poprawieniu) struktury wewnętrznej istniejącego stanu środka trwałego,
• rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
• adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony, albo nadanie mu nowych cech użytkowych,
• rekonstrukcja - odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
• modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Ulepszenie obcego środka trwałego, czyli inwestycja w obcym środku trwałym, nastąpi wówczas, gdy suma wydatków poniesionych na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację obcego środka trwałego przekroczy w danym roku podatkowym 3.500 zł, a wydatki te spowodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania (art. 16g ust. 13 updop i art. 22g ust. 17 updof).

Remont
Pojęcie remontu nie jest zdefiniowane w prawie podatkowym. W celu kwalifikacji wykonanych prac w danym obiekcie można posiłkować się definicją przyjętą w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623 ze zm.). W rozumieniu art. 3 pkt 8 powołanej ustawy, remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są więc działania podejmowane w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia), których celem jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, niezwiększające jego wartości początkowej. Takiego charakteru nie mają np. wydatki poniesione na ocieplenie budynku, jeśli wcześniej budynek ten nie był ocieplony.

Prace remontowe i modernizacyjne przeprowadzone równocześnie
Niejednokrotnie bywa tak, że przeprowadzone prace mają charakter zarówno remontowy, jak i ulepszeniowy. Z podatkowego punktu widzenia wydatki te mogą być w całości uznane za koszty remontu albo zakwalifikowane jako nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego (w drugim przypadku tworzą one inwestycję w obcym środku trwałym).

Zasady tej kwalifikacji najlepiej zilustrują konkretne stany faktyczne, które były przedmiotem analizy organów podatkowych.

Przypadek 1
Nadleśnictwo dokonało remontu osady leśnej zamieszkałej przez pracownika. Zakres prac obejmował remont ogrodzenia (oczyszczenie z rdzy i dwukrotne pomalowanie), zmianę dachu na budynku gospodarczym, wykonanie nowych obróbek blacharskich, wymianę istniejących wrót drewnianych, naprawę ubytków w tynku i pomalowanie. W zakresie prac w budynku mieszkalnym wymieniono stolarkę okienną, pomalowano pokrycie dachowe, dokonano cyklinowania drewnianych podłóg, naprawiono ściany i sufity poprzez przetarcie tynków zaprawami gipsowymi i dwukrotnie je pomalowano. W łazienkach wymieniono odpadającą glazurę i terakotę, zmieniono całą armaturę wewnętrzną, pomalowano grzejniki i rury c.o. W całym budynku wymieniono instalację elektryczną, piony i poziomy kanalizacji sanitarnej, instalację wodną. Oprócz wymienionych prac remontowych, przed remontem elewacji zewnętrznej wykonano, niejako przy okazji, prace mające charakter modernizacyjny, tj. ocieplono ściany zewnętrzne oraz ocieplono poddasze. Wartość wszystkich prac remontowych wyniosła 140 tys. zł, z czego prace modernizacyjne stanowiły ok. 30 tys. zł.

Nadleśnictwo zakwalifikowało całość wykonanych prac do remontu, kierując się faktem, że głównym celem przeprowadzonych prac był remont obiektów. Stanowisko nadleśnictwa zostało poparte opinią biegłego do spraw budowlanych, z której wynika, że poniesiony wydatek został prawidłowo zakwalifikowany jako remont.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 maja 2011 r., nr IPPB5/423-413/11-3/TO zgodził się z przyjętym przez podatnika stanowiskiem.

W tym przypadku organ podatkowy uwzględnił fakt, że celem poniesienia wszystkich wymienionych wydatków było wyremontowanie obiektów wchodzących w skład osady leśnej. Było to jedno spójne zadanie i kwalifikacja nakładów powinna dotyczyć całości tego zadania, a nie poszczególnych robót. Organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, że zakres wykonanych prac nie posiada cech przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji, a jedynie ma na celu przywrócenie stanu pierwotnego środka trwałego, tzn. jego remont.