Faktura zaliczkowa i końcowa a 100-proc. zaliczka

Przeczytaj także: Oszustwa podatkowe nie pozbawiają prawa do korygowania VAT

Przypomnijmy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Tak stanowi art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaliczkę taką ponadto trzeba odpowiednio udokumentować. I tak zgodnie § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, w przypadku otrzymania przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy. Fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (§10 ust. 3 rozporządzenia).

Jeżeli powyższe faktury nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę końcową na tę pozostałą część, która powinna zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (§10 ust. 5 rozporządzenia).

Jeżeli jednak faktury zaliczkowe obejmują całą kwotę brutto towaru lub usługi, to zgodnie z §10 ust. 6 rozporządzenia sprzedawca po wydaniu towaru bądź wykonaniu usługi nie wystawia już faktury końcowej.

Przykład
Przedsiębiorca ma wykonać na rzecz kontrahenta usługę o łącznej wartości 30 000 zł netto plus 22% podatku VAT: 6 600 zł. Na poczet tej usługi otrzymał zaliczki:

• 29 września 2009 r. na kwotę netto 15 000 zł plus podatek VAT 3 300 zł
• 21 października 2009 r. na kwotę netto 15 000 zł plus podatek VAT 3 300 zł

Każda z tych zaliczek została udokumentowana fakturą zaliczkową wystawioną w dniu otrzymania zaliczka.
W takiej sytuacji po wykonaniu usługi na przedsiębiorcy nie będzie ciążył obowiązek wystawienia faktury końcowej – całość należności dokumentują bowiem faktury zaliczkowe

Niekiedy jednak nabywcy żądają (mimo udokumentowania zapłaty za towar/usługi fakturami zaliczkowymi w pełnej wysokości) faktury końcowej. Ponadto praktyka polegająca na wystawianiu faktur końcowych przy 100-proc. zaliczkach występuje także w sytuacji, gdy księgowość jest prowadzona w biurach rachunkowych, a podatnik nie prowadzi gospodarki magazynowej. W takiej sytuacji faktura wskazuje datę sprzedaży towaru/usługi, a co za tym idzie – moment wykazania z tego tytułu przychodu w podatku dochodowym (w tym podatku bowiem wpłacenie zaliczki nie wpływa na wysokość podatku, a dopiero faktyczne wykonanie usługi/sprzedaż towaru). Czy jest to prawidłowe?

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów, faktura końcowa w takiej sytuacji nie powinna być wystawiana. Potwierdza to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 15 stycznia 2009 r. nr ILPP1/443-1069/08-2/AI wskazał, iż „(…)przepis § 14 ust. 5 ww. rozporządzenia, stanowiący, iż jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 i 2 (przepisy poprzedniego rozporządzenia, obecne reguluje omawianą kwestię identycznie), obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym w § 13, należy rozumieć w ten sposób, że nie ma on prawa do wystawienia kolejnej faktury VAT ani w terminie 7 dni od daty dokonania dostawy każdej kolejnej partii towaru, ani w innym dowolnym terminie.(…)”

Mimo to, w opisanych wyżej sytuacjach wystawienie faktury końcowej – zdaniem autora – nie powinno pociągać za sobą negatywnych skutków dla podatnika, o ile z faktury tej będzie wynikać informacja, iż należność w całości została już uiszczona w postaci zaliczek udokumentowanych fakturami zaliczkowymi. Będzie ona tutaj dodatkowym dowodem potwierdzającym dokonanie sprzedaży/zakupu.

Warto także dodać, iż niekiedy wystawienie takiej faktury wydaje się wręcz konieczne. Przykładem jest tutaj sprzedaż różnego rodzaju maszyn i urządzeń posiadających swój indywidualny numer seryjny. W chwili wpłacania zaliczki z reguły sprzedawca nie wie, który ostatecznie towar dotrze do nabywcy. Na fakturze takiej podaje się wtedy jedynie ogólne informacje go dotyczące. Dopiero na fakturze końcowej znajdą się odpowiednie zapisy co do np. numerów fabrycznych maszyny czy urządzenia.