Spółka nie ma przychodu gdy jej prezes pracuje nieodpłatnie

Przeczytaj także: Poręczenie dla spółki = przychód podatkowy

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Spółka z o.o. zmieniła zakres swojej działalności. Obecnie zajmuje się jedynie wynajmem swojej nieruchomości. Na stanowisko Prezesa Zarządu spółki został powołany jej wspólnik. Do tej pory otrzymywał on za pełnioną funkcję wynagrodzenie przyznane na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników.

Jednakże z uwagi na zaprzestanie wykonywania głównej działalności gospodarczej i ograniczeniu się jedynie wynajmu nieruchomości, podjęto uchwałę o uchyleniu wypłaty wynagrodzenia dla Prezesa. Ten będzie pełnił swoją funkcję bez wynagrodzenia.

Zadano pytanie, czy pełnienie tej funkcji przez Prezesa bez wynagrodzenia będzie skutkowało dla spółki powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy i odstąpił od jego uzasadnienia prawnego. Stanowisko to było następujące:

„(...) Zdaniem Wnioskodawcy, pełnienie przez Pana X funkcji Prezesa Zarządu w zarządzie Wnioskodawcy bez wynagrodzenia nie będzie skutkowało powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu z nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. Minerva Studio - Fotolia.com

Prezes może pracować bez wynagrodzenia

Gdy prezes spółki jest jednocześnie jej wspólnikiem, może pracować bez wynagrodzenia i spółka nie będzie miała z tego tytułu przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, przychodem z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Niezależnie od formy nieodpłatnej realizacji praw lub innych tego rodzaju świadczeń do wyceny przychodu podatkowego takich świadczeń stosuje się wartości rynkowe.

Na podstawie bowiem art. 12 ust. 5 ustawy CIT, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Sposób ustalania przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych określony został w art. 12 ust. 6 ustawy CIT. W myśl tego przepisu wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:
1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatne świadczenie”. Zatem w celu zdefiniowania tego pojęcia pomocne jest odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa i doktryny. Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny natomiast to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). Z kolei w świetle ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego - podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to polegać może na zwiększeniu majątku (aktywów), bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzeniu wydatku). Powyższe rozumienie nieodpłatnego świadczenia wyrażone zostało m.in. przez Izbę Finansową Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”) w uchwale z 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10 a także m.in. w uchwałach siedmiu sędziów NSA z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, uchwale NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz uchwale NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06 a także potwierdzone przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13.

Biorąc pod uwagę powyższe, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, aby uznać świadczenie jako nieodpłatne, stanowiące przychód do opodatkowania, strony musi łączyć stosunek prawny, gdzie jedna strona dokonuje określonego świadczenia, druga natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie - nie ponosi żadnych kosztów, żadnych ekwiwalentnych świadczeń, co stanowi przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest również to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje korzyść majątkową.

Zdaniem Wnioskodawcy dla rozstrzygnięcia, czy po stronie Spółki występuje nieodpłatne świadczenie, kluczowe znaczenie ma powiązanie, jakie występuje pomiędzy Panem X, a Spółką Wnioskodawcy. Pan X jest nie tylko Prezesem Zarządu Spółki Wnioskodawcy ale również jej wspólnikiem. Jako wspólnikowi przysługuje mu prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego Wnioskodawcy i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Prawo do dywidendy usankcjonowane jest art. 191 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm., dalej jako: „Ksh”). Również umowa Spółki Wnioskodawcy stanowi, że udziały wspólników w zyskach i stratach Spółki są proporcjonalne do posiadanych udziałów, a podział zysków na fundusze i dywidendę odbywa się raz w roku na podstawie uchwały Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników.

Członek zarządu spółki, prowadząc jej sprawy, realizuje główny cel funkcjonowania spółki z o.o., jakim jest uzyskanie jak największych zysków z prowadzonej działalności gospodarczej. Zyski te mogą być w dalszej kolejności wypłacane w formie dywidendy przez spółkę na rzecz jej udziałowców. Jeżeli udziałowcem jest członek zarządu spółki tym samym w postaci dywidendy otrzymuje ekwiwalent za prowadzenie spraw spółki.

Tak więc ekwiwalentem za działanie Prezesa Zarządu, Pana X, w Spółce Wnioskodawcy będzie dywidenda płacona przez Wnioskodawcę na rzecz X, jako jednego ze wspólników. W konsekwencji, sam fakt wykonywania przez Prezesa Zarządu swej funkcji na rzecz Spółki Wnioskodawcy, pomimo że nie wiąże się z koniecznością wypłaty wynagrodzenia przez Spółkę, nie jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2016 r. (Znak: IPPB6/4510-57/16-3/AK). Dyrektor wskazał, że w ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można między innymi obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników; pełnienie funkcji w organach spółki itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń wspólników na rzecz spółki nie można uznać, że spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólników. W takim bowiem przypadku wynagrodzeniem wspólnika jest prawo do udziału w zysku tej osoby prawnej. Wspólnikowi z tytułu posiadania udziałów w spółce kapitałowej przysługują bowiem określone prawa majątkowe, w szczególności prawo do dywidendy, czy prawo do otrzymania majątku spółki w razie jej likwidacji. Oznacza to, że nieodpłatne (bez wynagrodzenia) zarządzanie spółką może przynieść wspólnikowi wymierne korzyści ekonomiczne. Innymi słowy prezes zarządu lub prokurent, pełniący w zamian za sprawowane w ramach swojej funkcji usługi, mimo braku „bezpośredniego” wynagrodzenia, otrzymuje korzyści ekonomiczne przykładowe w postaci dywidendy. Nie ma mowy w takim przypadku o braku ekwiwalentności, stanowiącego warunek konieczny do powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

Z takim samym stanowiskiem Wnioskodawcy zgodził się również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 14 września 2015 r. Znak: IPTPB3/4510-222/15-2/IR. W opinii Spółki, niepobrane przez członka zarządu Spółki wynagrodzenie, w okresie do dnia 23 lutego 2015 r., nie spowoduje po stronie Spółki powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członek zarządu jest jednocześnie akcjonariuszem Spółki. Jeżeli członek zarządu jest wspólnikiem, wówczas jego zaangażowanie w sprawy Spółki ma konkretny skutek finansowy w postaci osiągania zysk, oraz zwiększania majątku Spółki i Jej wartości. Akcjonariusz pracuje więc dla dywidendy, zysku ze zbycia akcji, czy też innego rodzaju przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce. Nie ma zatem mowy o braku ekwiwalentności (…).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Można się również odwołać do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 maja 2006 r. sygn. akt II FSK 313/06. W wyroku tym Sąd podniósł, że czynności zarządcze nie mogą być uznane za nieodpłatne świadczenie w sytuacji, gdy członek zarządu spółki jest jednocześnie jej wspólnikiem. Wspólnikowi posiadającemu udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przysługują bowiem z tego tytułu określone prawa majątkowe (np. prawo do dywidendy, możliwość osiągnięcia przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółce lub z umorzenia udziałów, prawo do części majątku spółki, który pozostanie po zaspokojeniu wierzycieli w razie likwidacji spółki). Oznacza to, że zarządzanie spółką, nawet jeżeli następuje bez wynagrodzenia, może przynieść wspólnikowi wymierne korzyści ekonomiczne. Wspólnik jest zainteresowany osiąganiem zysku przez spółkę i zwiększaniem wartości jej majątku, gdyż prawo do udziału w zyskach spółki stanowi u niego źródło przychodów. W takim przypadku wystąpi zatem świadczenie drugiej strony, wykluczające tym samym nieodpłatność świadczenia pracy z tytułu członka zarządu.

Tak więc w świetle przytoczonej powyżej definicji nieodpłatnych świadczeń oraz zacytowanych interpretacji i wyroków, zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne wielokrotnie uznały, że gdy funkcję członka zarządu pełni bez wynagrodzenia osoba będąca wspólnikiem spółki, to po stronie tej spółki nie powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń, jest to spowodowane tym, że wspólnik, osoba fizyczna może uzyskać w przyszłości określone świadczenia od spółki (np. dywidendę). Jest on zatem zainteresowany osiąganiem zysku przez spółkę i zwiększaniem wartości jej majątku, które mogą mu przynieść obecnie i w przyszłości określone korzyści majątkowe.

Pan X, jako beneficjent zysków osiąganych przez Spółkę Wnioskodawcy jest zainteresowany uzyskaniem maksymalnych zysków przez Spółkę. Działania Prezesa Zarządu są wyrazem dbałości o sprawy Wnioskodawcy, jego rozwój i powiększanie zysków.(...)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów