Oddelegowanie pracownika: świadczenia z czy bez podatku?

Przeczytaj także: Nocleg w hotelu bez podatku nawet poza podróżą służbową

Definicja przychodu z tytułu pracy w podatku dochodowym jest bardzo szeroka. Obejmuje nie tylko wynagrodzenie za pracę, dodatki, nadgodziny, premie, odprawy, ale także wszelkiego rodzaju inne świadczenia, które zapewnia pracodawca nieodpłatnie bądź częściowo odpłatnie.

Jeżeli zatem dla przykładu pracownik może korzystać z firmowego samochodu, uzyskuje z tego tytułu przychód (którego ryczałtowa wartość wynika z ustawy), gdy jest objęty dodatkową opieką medyczną, może korzystać na koszt firmy z siłowni, basenu itd. - również uzyskuje przychód. A co, gdy śpi na koszt pracodawcy, bądź korzysta z innych świadczeń w okresie wykonywania czynności służbowych?

Oddelegowanie pracownika do pracy w innej miejscowości

Tak kolorowo nie jest jednak w sytuacji, gdy pracownik nie zostaje wysłany w podróż służbową, a zostaje oddelegowany.

Oddelegowany pracownik do pracy w innej miejscowości nie pozostaje w podróży służbowej, w związku z czym nie przysługują mu świadczenia dla tej podróży przewidziane. Oddelegowanie może mieć miejsce zarówno na terytorium kraju, bądź do innego państwa - z czym często mamy do czynienia w przypadku chociażby usług budowlanych (praca jest tam, gdzie znajduje się budowa).

W przypadku oddelegowania pracodawca przejmuje na siebie ciężar zapewnienia swoim pracownikom noclegu, dojazdu do miejsca pracy czy zapewnienia odpowiedniego zaplecza socjalnego, co jest zrozumiałe. W końcu to w interesie pracodawcy pracownicy udali się we wskazane miejsce pracy, różniące się od wcześniejszych ustaleń. Rzecz - zdaje się oczywista - nie przekonuje jednak fiskusa.

To pracownik ma zadbać o nocleg oraz dojazd do pracy

Trybunał Konstytucyjny w przytoczonym we wstępie wyroku wskazał, że przychód z innych nieodpłatnych świadczeń - w aspekcie świadczeń pracowniczych - na potrzeby podatku powstaje, gdy świadczenia takie:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).”

Warunki te muszą przy tym być spełnione łącznie.

Oddelegowany pracownik ma przychód

Niestety taka euforia nie trwała zbyt długo. Ostatnie interpretacje znowu odwróciły się o 180 stopni, czego przykładem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23.08.2016 r. nr IBPB-2-1/4511-319/16-1/HK.

W interpretacji tej organ wskazał, że w przypadku oddelegowania pracownika powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi wydatków, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 775 Kodeksu pracy. W przypadku oddelegowania to pracownik powinien zatroszczyć się o swój nocleg. Jeżeli z obowiązku takiego wyręcza go pracodawca (jednocześnie finansując to świadczenie), po stronie pracownika należy rozpoznać przychód ze stosunku pracy.

NSA - to interes pracodawcy, nie pracownika!

Odmienny pogląd w takim przypadku przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1970/14. Sprawa dotyczyła właśnie firmy budowlanej, która świadczyła swoje usługi na terenie Unii Europejskiej. Spółka zapewniała przy tym pracownikom bezpłatny transport z Polski do miejsca pracy i z powrotem, transport z miejsca pobytu na budowę, noclegi, opłaty za energię, prąd, gaz, internet, telefon oraz posiłki regeneracyjne.

Spór dotyczył właśnie tego, czy ponoszone przez skarżącą wydatki stanowią dla pracowników przychód z tytułu umowy o pracę, który powinien być opodatkowany.

NSA, opierając się na wyroku Trybunały Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., o sygn. akt K 7/13 uznał, że „(...) skorzystanie przez pracownika ze świadczenia w postaci kosztów transportu zarówno z Polski do Francji, jak i na terenie tego kraju, z noclegów czy też uiszczenie przez pracodawcę opłat za energię, prąd, gaz, internet, telefon oraz posiłki regeneracyjne zgodnie z przepisami bezpieczeństwa i higieny pracy, nie są świadczeniami spełnionymi w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynoszą one pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby on samodzielnie ponieść. Zapewnienie bowiem pracownikom wskazanych powyżej usług leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby np. mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów(...)”

Sąd podkreślił, że powyższe wydatki są ponoszone w interesie pracodawcy, gdyż to jemu przynoszą konkretną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez danego pracownika pracy.

NSA wyjaśnił, że przepisy prawa pracy (art. 94 Kodeksu pracy) nakłada na pracodawcę obowiązek organizacji pracy w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy. Powinien on organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie oraz zapewniać bezpieczne i higieniczne warunki pracy.

Niestety organy podatkowe od pewnego czasu przyjęły jednolitą linię interpretacyjną, zgodnie z którą pracownik oddelegowany do pracy, któremu pracodawca zapewnił nocleg, uzyskuje z tego tytułu przychód. Minister Finansów dokonuje także zmiany wydanych wcześniej, a korzystnych dla podatników interpretacji. Szykuje się nam zatem kolejna batalia przed sądami administracyjnymi w tym właśnie zakresie.

Na zakończenie dodajmy, że przytoczony wyrok nie jest odosobniony. Podobnie orzeł NSA m.in. w wyrokach z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 635/14, czy z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1689/13.