PCC od przekształceń spółek osobowych i kapitałowych

Przeczytaj także: Zawarcie lub zmiana umowy spółki kapitałowej: kiedy obowiązek zapłaty PCC

Z powyższej regulacji wynika szeroki zakres możliwych przekształceń spółek handlowych. W szczególności, można przekształcić spółkę osobową (spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową oraz spółkę komandytowo-akcyjną) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i spółkę akcyjną). Dopuszczalne jest także przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową. Podatnicy planujący takie działania powinni jednakże brać pod uwagę ich skutki w podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC).

Przekształcenie jako zmiana umowy spółki

Opodatkowana PCC jest zmiana umowy spółki, przez którą uważa się m.in. przekształcenie spółki, jeżeli jego wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej (1 ust. 1 pkt 1 lit k w zw. z ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC).

Powyższy przepis może budzić wątpliwości interpretacyjne. Istnieje bowiem zasadnicza różnica pomiędzy majątkiem spółki osobowej a kapitałem zakładowym spółki kapitałowej. Majątek spółki osobowej stanowi wszystko to, co jest własnością spółki (a także przysługujące spółce inne prawa).

Wspólnicy powinni wnieść wkłady na pokrycie kapitału zakładowego na kwotę przynajmniej równą wartości nominalnej ich udziałów (art. 154 § 3 i 309 § 1 Ksh).

Podstawa opodatkowania

W celu wyjaśnienia zasad, które mają zastosowanie do opodatkowania przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, a także przekształcenia spółek kapitałowych w osobowe niezbędne jest odwołanie się do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit f ustawy o PCC. Zgodnie z tym przepisem, podstawę opodatkowania przy umowie spółki stanowi przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Rozpatrując kwestię opodatkowania przekształceń należy brać więc pod uwagę kapitał zakładowy (w przypadku spółek kapitałowych) albo całość majątku spółki (w odniesieniu do spółek osobowych). Podkreślenia wymaga fakt, że chodzi tu o wartości przysługujące spółce po jej przekształceniu.

Podana wyżej podstawa opodatkowania może zostać pomniejszona o wartości z art. 9 pkt 11 lit a ustawy o VAT. W świetle tego przepisu, zwalnia się od podatku zmiany umowy spółek związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Tak więc podstawa opodatkowania będzie obniżona o wartości, które już wcześniej zostały opodatkowane PCC (lub analogicznym podatkiem w innym państwie członkowskim):

• przy spółce osobowej - o wartość wkładów, które zostały wniesione do tej spółki przez jej wspólników (w momencie powstania spółki lub później);
• przy spółce kapitałowej - wartość kapitału zakładowego tej spółki.

Wartości obniżające podstawę opodatkowania odnoszą się do powstania i funkcjonowania spółki przekształcanej.

Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową

Biorąc pod uwagę przedstawione wcześniej zasady opodatkowania PCC, przy przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową należy porównać cały majątek spółki osobowej, która powstanie w wyniku przekształcenia oraz kapitał zakładowy spółki przekształcanej. Bez znaczenia pozostają natomiast ewentualne inne niż kapitał zakładowy składniki wchodzące w skład spółki kapitałowej (m.in. kapitał rezerwowy oraz niepodzielony zysk spółki). Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2.9.2015 r., sygn. II FSK 1797/13 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 7.8.2014 r., znak ILPB2/436-126/14-4/MK oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 7.5.2013 r., sygn. III SA/Wa 3159/12.